Koszty Niepodzielone i Koszty Stałe wg USALI

Poprzednie dwa artykuły zamieszczone w Hotelarzu nr  11/2011 i 12/2011, zostały poświęcone omówieniu głównych Centrów Zysku  – departamentom POKOJE I GASTRONOMIA (F&B). W kolejności,  analizie zostaną teraz poddane Centra Kosztów.  Poprzednio przyjęto[1], że Centra Kosztów są to jednostki organizacyjne hotelu, które generują wyłącznie koszty, lecz są niezbędne do kompleksowego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Według USALI Centra Kosztów zostały uwidocznione w grupie Kosztów Niepodzielonych (Undistributed Operating Expences) i należą do nich:

1.      Departament Administracja i Dyrekcja (Administrative & General Dpt.)

2.      Departament Sprzedaż i Marketing (Sales & Marketing Dpt.)

3.      Departament Techniczny (Property Operations & Maintenance Dpt.)

4.      Media (Utilities)

Ostania grupa kosztów – Media, nie jest klasycznym Centrum Kosztów w rozumieniu jednostki organizacyjnej hotelu. Jednakże ze względu na swoją kosztotwórczą wagę została ona wyodrębniona spośród innych Centrów.

Koszty stałe - przykłady 

Cechą charakterystyczną Kosztów Niepodzielonych jest to, że znajdują się w gestii decyzji operacyjnych kierownictwa hotelu. Dlatego Zysk Operacyjny Brutto (Gross Operating Profit – GOP), który jest najważniejszym parametrem mówiącym o sprawności operacyjnej hotelu, obliczany jest po ich uwzględnieniu. Poniżej GOP wykazywane są opłaty związane z zarządzaniem hotelem  oraz tzw. Koszty Stałe (Fixed Charges). Koszty Stałe odzwierciedlają politykę właścicieli przedsiębiorstwa w zakresie własności i finansowania rozwoju.  Wśród Kosztów Stałych, USALI wyodrębnia koszty:

1.     Wynajmu długoterminowego  i leasingu

2.     Podatków i opłat lokalnych

3.     Ubezpieczeń 

Po odjęciu od sumy dochodów  otrzymanych w  Centrach Zysku -  Kosztów Niepodzielonych, Opłat za Zarządzanie oraz  Kosztów Stałych otrzymujemy Dochód Operacyjny Netto (Net Operating Income), który po pomniejszeniu o rezerwy związane z odpisami na Fundusz Remontowy (Furniture, Fixture & Equipment – FF&E) zamienia się w Skorygowany Dochód Operacyjny Netto (Adjusted Net Operating Income – ANOI). Skorygowany Dochód Operacyjny Netto jest równoważny z EBITDA (Ernings Before Interest,Tax, Depretiation & Amortisation). Aby otrzymać Zysk Netto w Rachunku Zysków i Strat (Statement of Income), należy ANOI pomniejszyć o wartość:

1.       Amortyzacji

2.       Kosztów finansowych

3.       Zdarzeń nadzwyczajnych, o ile miały one miejsce (zyski i straty nadzwyczajne)

4.       Podatku dochodowego

Przejdziemy teraz do omówienia poszczególnych elementów Kosztów Niepodzielonych i Kosztów Stałych:

KOSZTY NIEPODZIELONE  (UNDISTRIBUTED OPERATING EXPENCES).

1.      Departament Administracja i Dyrekcja ( Administrative & General Dpt)

Do komórek organizacyjnych wchodzących w skład tego departamentu zaliczamy: Biuro Dyrektora Hotelu, Księgowość (Księga Główna – General Ledger, oraz pozostałe księgi pomocnicze, w tym:  Dział Należności  – Accounts Receivable, Dział Zobowiązań  - Accounts Payable, kasjerzy), Controlling, Zakupy ogólne, IT, Kontrolę Jakości i Standardów (w tym:  BHP,HCCP), Ochronę oraz Kadry i Płace. Koszty osobowe pracowników w/w komórek organizacyjnych są zatem elementem kosztów osobowych Departamentu Administracja i Dyrekcja. Zasady naliczania i rozliczania kosztów osobowych są identyczne jak przedstawione w jednym z poprzednich artykułów[2].

W Departamencie Administracja i Dyrekcja rejestruje się wiele kosztów ogólnych dotyczących całej działalności hotelu. Spośród nich warto wymienić:

·       Koszty audytów i badań sprawozdań finansowych

·       Usługi bankowe

·       Niedobory i nadwyżki kasowe

·       Usługi księgowe, jeżeli usługi te wykonywane są przez firmę zewnętrzną lub też  centralnie w korporacji i proporcjonalnie usługą tą są obciążane jednostki lokalne,

·       Koszty windykacji należności

·       Opłaty prowizyjne z tytułu płatności kartami kredytowymi

·       Darowizny

·       Usługi kadrowo-płacowe, jeżeli usługi te wykonywane są przez firmę zewnętrzną lub też centralnie w korporacji  i proporcjonalnie usługą tą są obciążane jednostki lokalne,

·       Koszty utrzymania systemu IT, z wyłączeniem inwestycji kapitałowych

·       Usługi prawnicze

·       Koszty zniszczeń i utraty własności gości hotelowych, w wartości przewyższającej zwrot z polisy ubezpieczeniowej w tym zakresie

·       Opłaty pocztowe i koszty przesyłek

·       Pozostałe usługi doradcze i consultingowe, wyłączeniem usług ewidencjonowanych w innych departamentach (np. S&M Dpt)

·       Usługi ochrony, jeżeli usługi te wykonywane są przez firmę zewnętrzną

·       Koszty utrzymania samochodów służbowych, innych niż służących do przewozu gości hotelowych (koszty utrzymania samochodów do przewozu gości ewidencjonowane są w Departamencie Pokoje)

Koszty powyższe są kosztami unikalnymi dla Departamentu Administracja i Dyrekcja i nie pojawiają się w innych departamentach. Koszty typowe jak np. zużycie materiałów biurowych czy koszty pralni, które są ewidencjonowane w każdym z departamentów, zostały w tych rozważaniach pominięte.

2.      Departament Sprzedaż i Marketing (Sales & Marketing Dpt)

W skład tego departamentu wchodzą następujące komórki organizacyjne: Dział Sprzedaży, Dział Marketingu, Public Relations, Catering Sales Manager, komórka Analizy Rynku. Oprócz kosztów osobowych w Departamencie wynikających z jego faktycznej struktury organizacyjnej, pozostałe koszty ewidencjonuje się w dwóch grupach – koszty związane ze sprzedażą i koszty związane z marketingiem.

Do unikalnych kosztów Departamentu S&M rejestrowanych w grupie kosztów związanych ze sprzedażą zaliczamy:

·        Koszty poznania obiektu (Familirization Trips) – koszty, które ponosi hotel zapraszając agentów i pośredników w celu zaprezentowania obiektu. Zasadnicza część z tych kosztów jest później alokowana do właściwych departamentów, np. koszty napojów i posiłków są alokowane do Departamentu Gastronomia, zaś koszty nieodpłatnych usług noclegowych (complimentary) są rejestrowane w Departamencie Pokoje.

·        Pozostałe koszty pośrednictwa sprzedaży usług hotelowych – koszty te zawierają opłaty, prowizje i wydatki płacone na rzecz osób trzecich innych niż agenci biur podróży i organizatorzy imprez, których koszty są ewidencjonowane w Departamencie Pokoje.

·        Koszty promocji, inne niż promocja i reklama w mediach. Zaliczane są tu głównie koszty związane z nieodpłatnymi wejściówkami na imprezy hotelowe, sponsoring, koszty organizacji nieodpłatnych imprez, etc. 

·        Targi – koszty promocji hotelu na targach, z wyłączeniem kosztów delegacji pracowników, które ewidencjonowane są w komórkach organizacyjnych, w których są oni zatrudnieni. W tej pozycji zaliczane są koszty rejestracji, wynajmu powierzchni oraz stoiska, opłat za media, wejściówek na targi, reklamy targowe, etc.

Koszty związane z marketingiem ewidencjonowane są zgodnie z następującymi pozycjami:

·        Koszty agencji reklamowych

·        Materiały reklamowe – w szczególności broszury, materiały reklamowe sprzedawców, mapy, plany hotelu, etc.

·        Koszty korespondencji – koszty pozyskiwania baz danych, pisania listów, wysyłki, opłat pocztowych

·        E-commerce – koszty utrzymania strony internetowej hotelu oraz jej rozbudowy, koszty opłat rejestracyjnych, koszty linkowania, banerów reklamowych, koszty produkcji filmów typu virtual tour zamieszczanych na stronie, koszty pozycjonowania strony

·        Koszty reklamy korporacyjnej

·        Opłaty franczyzowe – liczonych na bazie sprzedaży całego hotelu.

·        Koszty produkcji własnej materiałów reklamowych – w tym także koszty zakupu programów i aplikacji do produkcji materiałów reklamowych (niskocenne)

·        Koszty programów lojalnościowych – np. Frequent Stay Programme

·        Koszty reklamy medialnej – koszty reklamy w gazetach, magazynach, radio, telewizji i stronach internetowych

·        Koszty reklamy zewnętrznej – billboardy, panele ogłoszeniowe

·        Usługi zewnętrzne – zawierają koszty analiz opracowanych przez firmy eksperckie dotyczące rynku, demografii, CRM lub podobne

·        Koszty fotografii – w tym koszty zawodowych  modeli  biorących udział w sesji fotograficznej

3.      Departament Techniczny (Property Operations & Maintenance Dpt.)

Koszty osobowe Departamentu Technicznego wynikają z  zatrudnionej w hotelu kadry inżynierskiej, technicznej oraz pracowników takich zawodów  jak: operatorzy sprzętu, elektrycy, malarze, hydraulicy, stolarze oraz pracownicy utrzymania zieleni. Wszystkie te osoby są odpowiedzialne za utrzymanie prawidłowego stanu technicznego budynku oraz  urządzeń i instalacji technicznych w jego wnętrzu, jak również za utrzymanie  budowli, instalacji  i terenu na zewnątrz hotelu. Pozostałe koszty są ewidencjonowane zgodnie z rodzajem urządzeń technicznych lub rodzajów robót. Unikalnymi kosztami Działu Technicznego są następujące grupy ewidencyjne kosztów:

·       Koszty napraw i remontu budynku – zarówno naprawy wewnętrzne jak i zewnętrzne

·       Koszty napraw i konserwacji sprzętu mechanicznego – nie przypisanego do żadnego z departamentów

·       Koszty napraw i konserwacji wind i schodów ruchomych

·       Koszty materiałów technicznych, drobnego oprzyrządowania i narzędzi używanych w Departamencie Technicznym

·       Koszty utrzymania i konserwacji pokryć podłogowych

·       Koszty utrzymania i konserwacji mebli i wyposażenia

·       Koszty utrzymania terenu i krajobrazu – w tym koszty napraw parkingu, koszty odśnieżania, utrzymania terenów zielonych, etc

·       Koszty utrzymania i konserwacji urządzeń wentylacyjnych, grzewczych i klimatyzacyjnych (HVAC – Heating, Ventilation, Air Conditioning)

·       Koszty napraw i konserwacji urządzeń kuchennych

·       Koszty napraw i konserwacji urządzeń pralniczych, o ile istnieje pralnia hotelowa

·       Koszty utrzymania i konserwacji instalacji i sprzętu bezpieczeństwa, w tym koszty inspekcji, certyfikatów, etc.

·       Koszty żarówek i innych źródeł oświetlenia

·       Koszty napraw malarskich i dekoracji

·       Koszty napraw i konserwacji instalacji i urządzeń hydraulicznych

·       Koszty napraw i konserwacji basenu, o ile taki istnieje w hotelu

·       Koszty napraw i konserwacji urządzeń telekomunikacyjnych – w tym telefonów stacjonarnych, komórkowych, centrali telefonicznych i instalacji teletechnicznych

·       Koszty utylizacji odpadów

4.      Media (Utilities)

Koszty mediów są ewidencjonowane według ich nośników:

·        Energia elektryczna

·        Gaz ziemny

·        Olej opałowy

·        Para techniczna

·        Woda

·        Odprowadzenie ścieków

·        Pozostałe paliwa (np. propan butan, olej napędowy)

·        Podatki i opłaty lokalne związane z utylizacją ścieków i odpadów

 Po odjęciu od sumy dochodów wypracowanych przez Centra Zysków sumy kosztów wygenerowanych przez Centra Kosztów otrzymujemy Dochód Operacyjny Brutto (Gross Operating Profit – GOP). Za wysokość GOP odpowiada Dyrektor Hotelu (General Manager – GM). Koszty wygenerowane poniżej GOP wynikają, jak wspomnieliśmy wcześniej, z prowadzonej polityki właścicieli przedsiębiorstwa.

Bezpośrednio poniżej GOP ewidencjonuje się koszty związane z zarządzaniem hotelem przez firmę zewnętrzną na podstawie umowy o zarządzanie. Z reguły opłaty za zarządzanie (Management Fees) składają się z dwóch składowych – podstawowej opłaty za zarządzanie (Base Fee) stanowiącej kwotę stała lub też procent od uzyskanych przez hotel przychodów, oraz opłaty motywacyjnej (Incentive Fee), która jest prowizją od uzyskanego wyniku GOP.

Poniżej opłat za zarządzanie znajdują się Koszty Stałe (Fixed Charges), które składają się z następujących pozycji:

·        Koszty długoterminowego wynajmu lub  leasingu operacyjnego. W zależności od przedmiotu wynajmu lub leasingu koszty te ewidencjonuje się wg następujących grup:   

Ø      nieruchomości:  grunty, budynki i budowle

Ø     sprzęt informatyczny

Ø     sprzęt telekomunikacyjny

Ø     pozostałe ruchomości, w tym np. leasing samochodów, kopiarek, projektorów,   sprzętu    nagłaśniającego, etc.

·        Podatki i opłaty lokalne, w tym w szczególności podatki gruntowe i od nieruchomości

·        Ubezpieczenia, które z reguły dzielone są na ubezpieczenia majątkowe i od odpowiedzialności cywilnej.

Po odjęciu od GOP opłat za zarządzanie (o ile takie występują) oraz Kosztów Stałych otrzymujemy Dochód Operacyjny Netto (Net Operating Income - NOI). Następnie Dochód ten korygujemy o odpisy na Fundusz Remontowy (FF&E) – o ile również takie odpisy są prowadzone np. na podstawie Umowy Franczyzy w hotelu,  i otrzymujemy Skorygowany Dochód Operacyjny Netto (Adjusted Net Operating Income - ANOI), który jest równoznaczny z EBITDA (Earnings Before Tax, Depreciation and Amorization) .

Jak mogli Państwo prześledzić z opublikowanych wcześniej artykułów, układ rachunku Zysków i Strat wg Ustawy o Rachunkowości jest zupełnie odmienny niż w Rachunku Zysku i Strat (Statement of Income) wg USALI i rządzi się innymi prawami. „Amortyzacja”, która wg polskiego RZiS jest  wymieniana na pierwszym miejscu wśród kosztów z działalności operacyjnej, wg USALI nie jest klasyfikowane jako koszt operacyjny. W sposób zbliżony rzecz się ma w przypadku ewidencji kosztów „podatki i opłaty”. Polski RZiS klasyfikuje je również jako koszty z działalności operacyjnej, zaś USALI ewidencjonuje na samym końcu w bloku Kosztów Stałych (Fixed Charges), podkreślając tym, że działalność bieżąca hotelu nie ma wpływu na kształt i wysokość tego rodzaju kosztów. Kolejnym elementem inaczej ujmowanym w obydwu rachunkach kosztów są „usługi obce”. W polskim systemie rachunkowości wszystkie usługi obce są „wrzucane do jednego wora” w bloku kosztów operacyjnych. USALI natomiast zwraca uwagę na to, kto podejmuje decyzję o danych kosztach. Np. koszty wynajmu nieruchomości lub długoterminowego leasingu operacyjnego, są z reguły podejmowane w ramach polityki właściciela przedsiębiorstwa, a zatem koszty te znajdują się poniżej Dochodu Operacyjnego Brutto (GOP) za który jest odpowiedzialny Dyrektor lub Firma Zarządzająca Hotelem. Przykładów takich można mnożyć wiele. Dlatego tak istotnym jest zrozumienie mechanizmu i filozofii USALI opartego na Centrach Odpowiedzialności oraz Schemacie Organizacyjnym Hotelu/Przedsiębiorstwa.

Bardzo ważną rzeczą, która zasadniczo różni obydwa układy Rachunku Zysków i Strat są grupy rodzajów działalności w nich wyróżnione. W polskim RZiS wyróżniona została:

·         działalność operacyjna wraz z pozostałą działalnością operacyjną

·         działalność finansowa

·         wyniki zdarzeń nadzwyczajnych

USALI główny nacisk kładzie na precyzyjne wykazanie jakie Przychody (Revenue) i  Koszty Operacyjne (Departamental Expences & Undistributed Operating Expences) powstają oraz w jakich komórkach organizacyjnych. Linią demarkacyjną pomiędzy klasyczną działalnością operacyjną a kosztami, które mają na nią wpływ, aczkolwiek nie powstały w wyniku decyzji operacyjnych (Fixed Charges) jest Dochód Operacyjny Brutto (GOP). Poza tym, w USALI nie ma wyodrębnionego rodzaju działalności jaką  jest „działalność finansowa” z jej ewidencją przychodów i kosztów w ramach jednolitej grupy. Przychody finansowe są ewidencjonowane na poziomie „przychodów z tytułu wynajmu i innych przychodów” (Rentals and Other Income), które są wyodrębnione w grupie przychodów (Revenue) razem z przychodami z Departamentów Operacyjnych takich jak Pokoje czy Gastronomia. Koszty finansowe (Interest Expence) są ewidencjonowane poniżej EBITDA. Usługi bankowe oraz instytucji finansowych rejestrowane są w Kosztach Niepodzielonych (Undistributed Operating Expences) w Departamencie Administracja i Dyrekcja (Administrative & General Dpt.)

Kolejną uwagą w stosunku do przedstawionego planu kont przychodowych i kosztowych wg USALI jest to, że należy wybierać tylko takie konta, które zgodnie ze strukturą organizacyjną hotelu oraz prowadzoną działalnością będą wykorzystywane. Konta  „martwe” należy pominąć. Ponadto w przypadku chęci rozszerzania ewidencji należy do systemu wg USALI wprowadzić dalszy poziom kont analitycznych. Nie należy zmieniać istniejącego planu kont, zastępując go własnymi rozwiązaniami, gdyż jest to odstępstwo od USALI i będzie prowadziło do zaburzeń porównywalność wyników.

Artykułem powyższym kończymy cykl rozważań o układzie sprawozdania Operacyjnego (Operating Statement) wg USALI oraz jego powiązaniu z Rachunkiem Zysku i Strat (Statement of Income). Kolejny artykuł zostanie poświęcony istotnym współczynnikom sprawności operacyjnej hotelu, dzięki którym są możliwe porównania  pomiędzy poszczególnymi obiektami hotelowymi.   

Cezary Sarnecki